ABC 会计师事务所接受委托,审计W公司2018年度的财务报表。并委派A注册会计师担任项目负责人,A注册会计师了解和测试了与W公司应收账款相关的内部控制,并将控制风险评估为。A注册会计师取得2018年12月31日的应收账款明细表,并于2019年1月18日采用积极的函证方式对5个重要客户寄发了询证函,对截至2018年12月31日应收账款余额实施函证。并根据回函结果编制了应收账款函证结果汇总表。有关内容摘录如下: 客户编号 客户名称 W 公司账面金额 回函金额 差异金额 回函方式 审计说明 D1 甲公司 人民币700 500 200 原件 (1) D2 乙公司 人民币910 850 60 原件 (2) D3 丙公司 人民币530 530 0 传真件 (3) D4 丁公司 人民币500 第一次、第二次函证均未回函 不适用 未回函 (4) D5 戊公司 人民币200 0 200 原件 (5) 审计说明: (1)回函直接寄回本所。经询问W公司财务负责人得知,回函差异是由于甲公司的回函金额已扣除其在2018年12月31日以电汇的方式向W公司支付的一笔200的货款。W公司于2019年1月4日实际收到该笔款项,并记入2019年应收账款明细账中。该回函差异不构成错报,无需实施进一步的审计程序。 (2)回函直接寄回本所。经询问W公司财务负责人得知,回函差异是由于W公司在2018年12月31日向乙公司发出一批产品(合同价款60),同时确认了应收账款60及相应的销售收入。乙公司于2019年1月5日收到这批产品。其回函未将该60款项包括在回函金额中,经检查相关的销售合同、销售发票、出库单以及相关记账凭证,没有发现异常。该回函差异不构成错报,无需实施进一步的审计程序。 (3)回函由丙公司直接传真至本所。回函没有差异,无需实施进一步的审计程序。 (4)第一次、第二次函证均未收到回函,注册会计师认为无需对其实施进一步的审计程序,直接认定为错报。 (5)回函直接寄回本所。经询问W公司财务负责人得知,回函差异是由于W公司委托戊公司代销的产品尚未销售。该回函差异不构成错报,无需实施进一步的审计程序。 单位: 要求:针对上述资料中的审计说明(1)至(5)项,假定不考虑其他条件,逐项指出A注册会计师实施的审计程序及其结论是否存在不当之处。如果存在,简要说明理由并提出改进建议。